Bilindiği gibi Türk Vergi Sisteminde  vergileme vergi mükelleflerinin vergi matrahlarını ve ödeyecekleri vergileri kendi iradeleri ile gönüllü beyan etmeleri esasına dayanır. Bununla beraber ,beyanların doğruluğu ve gerçeğe uygunluğu için vergi otoritesince denetlenmesi de  vergi sisteminin önemli bir unsurudur. Beyanların doğru olmaması halinde vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezaları uygulanacak olması da sistemimizin bir müessesesidir.

Bütün bunların yanı sıra  vermediği vergi beyannamelerinin beyan süresi geçtikten sonra verilmesi veya verdiği ancak hatalı olduğunu düşündüğü beyanlarının düzeltilmesi için belli şartlarda ,mükelleflere cezasız beyan imkanı sağlayan pişmanlık ve ıslah müessesesi Vergi Usul Kanunu’nun 371.nci maddesiyle getirilmiştir.

Pişmanlık ve ıslah, beyana dayanan vergilerde, vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini, vergi idaresine kendiliğinden haber vermeleri halinde, belli şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmemesini esas alan bir uygulamadır.

Pişmanlık hükümlerinden, mükellefler ve vergi sorumluları ile vergi ziyaı cezasını gerektiren fiillerin işlenişine iştirak eden diğer kişiler yararlanabilir.

Pişmanlık ve Islah Kapsamına Giren Vergiler

Pişmanlıktan yararlanabilmek için vergi ziyaına neden olunan fiilin beyana dayanan bir vergiyle ilgili olması gerekir. Bu çerçevede; Gelir vergisi, Kurumlar vergisi, Katma değer vergisi, Özel tüketim vergisi, Banka ve sigorta muameleleri vergisi, Gelir stopaj vergisi, Değerli konut vergisi, Veraset ve intikal vergisi, gibi beyana dayanan vergiler de pişmanlıktan yararlanılabilir. Bir vergi beyannamesi verilmese bile beyana dayanan vergi ve harçlar (örneğin tapu harcı) için de pişmanlık hükümlerinden yararlanılabilir.

VUK’nun 359.ncu maddesinde hükme bağlanan kaçakçılık suçları için de şartlara uyulması halinde pişmanlık hükümlerinden yararlanmak mümkündür. Suç duyurusunda da bulunulmaz.

Ancak ,emlak vergisi ve beyana dayanmayan vergiler için pişmanlık beyannamesi verilemez

Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanmanın Şartları

Pişmanlık hükümlerinin uygulanabilmesi için, vergi ziyaının doğmuş

olması ve ayrıca aşağıdaki şartların gerçekleşmesi gerekmektedir.(VUK Madde 371)

1.Kanuna aykırı davranışın, üçüncü bir şahıs (muhbir) tarafından resmi bir makama ihbar edilmeden önce, mükellef tarafından, kendiliğinden haber verilmiş olması (Dilekçe veya tutanağın resmi kayıtlara geçirilmiş olması şarttır.),

2.Haber verme dilekçesinin(7338 sayılı Kanunla 26/10/2021 tarihinden itibaren ) yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (Kaçakçılık suçu teşkil

eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması,(İnceleme  veya takdire sevk konusu olmayan vergi türleri için pişmanlık hükümlerinden yararlanılabilir.)

3.Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme

dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak 15 (on beş) gün içinde verilmesi,

4.Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin bu durumu haber verme tarihinden başlayarak 15 (on beş) gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi,

5.Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette(21.7.2021 tarihinden itibaren % 2.5)uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (pişmanlık zammı) birlikte haber verme tarihinden başlayarak 15 (on beş) gün içinde ödenmesi, gerekmektedir.

Pişmanlık Beyannamesinin Verilmesi

1.Elektronik ortamda pişmanlık ve ıslah hükümlerine göre gönderilen beyannameler sistem tarafından kabul edilir. Kabul edilen bu beyannameler için tahakkuk fişi düzenlenir. Düzenlenen tahakkuk fişinde; vergi aslı, ödeme süresi geçmiş vergiler için hesaplanan pişmanlık zammı ve beyannamenin gönderildiği günden itibaren 15 günlük ödeme müddetinin son günü vade tarihi olarak yer alır.

2.Elden verilen veya posta yoluyla gönderilen beyannameler için ;

-Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak 15 (on beş) gün içinde verilmesi,

-Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin keyfiyeti haber verme tarihinden başlayarak 15 (on beş) gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi, gerekmektedir.

Pişmanlık talebi dilekçe ile yapılır. Ancak, sadece beyanname üzerinde pişmanlık talebi olduğunu belirten bir ifade olması hâlinde de bu beyannameler pişmanlık talepli beyanname olarak dikkate alınır.

3.Hazır Beyan Sistemi üzerinden beyanname veren, gelirleri sadece gayrimenkul sermaye iradı (kira geliri), ücret, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve iratlardan ibaret olan mükellefler sistem üzerinden pişmanlıkla beyanname verebilirler.

Pişmanlık ve Islah Hükümlerinden Yararlanılması Halinde Vergi Ziyaı Cezası kesilmez. Usulsüzlük Cezaları Kesilebilir.

Pişmanlık hükümlerinden yararlanan mükelleflere vergi ziyaı cezası kesilmez. Ancak pişmanlıkla beyanname vermek usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezasının kesilmesini engellemez.

Pişmanlıkla verilen beyannamenin elektronik ortamda gönderilmesinin zorunlu olup olmadığına göre usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezası kesilir.

Pişmanlık hükümlerine göre gönderilen Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannamesi ile ilgili olarak 5510 sayılı Kanun uyarınca idari para cezası kesilmesinin gerekmesi durumunda aynı fiillerden dolayı ayrıca usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları kesilmez.

Vergisi kanuni süresinde ödenmiş olmakla birlikte beyannamenin ödeme süresi geçtikten sonra pişmanlıkla verilmesi halinde pişmanlık zammı hesaplanmaz.

Kanuni süresinde verilen bir beyannameden sonra pişmanlık talebi ile verilen matrah ve/veya vergiyi artırıcı mahiyetteki düzeltme beyannamesine süresinde verilmediği gerekçesiyle usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezası kesilmez.

Kanuni Süresi İçinde Verilmeyip Bu Süre Geçtikten Sonra Elektronik Ortamda ya da Elden veya Posta Yoluyla Pişmanlık ve Islah Hükümlerine Göre Verilen Beyannamelere Kesilecek Cezalar

Kanuni süresi içinde verilmeyen beyannamenin daha sonra pişmanlık hükümlerinin uygulanması talebiyle verilmesi ve pişmanlık şartlarının yerine getirilmesi halinde pişmanlık talepleri geçerli sayılarak gerekli işlemler yapılır.

Bu çerçevede, kanuni süresi geçtikten sonra pişmanlık talebi ile elden veya posta yoluyla beyanname verilmesi ve pişmanlık şartlarına uyulması halinde, bu beyanname üzerine tahakkuk eden vergi için vergi ziyaı cezası kesilmeyecektir. Ancak, %2,5 oranında pişmanlık zammı hesaplanacaktır. Ayrıca, beyannamenin süresinde verilmemesinden dolayı Vergi Usul Kanunu’nun 352-I-1 inci maddesi uyarınca sadece bir kat birinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.

Kanuni süresi geçtikten sonra pişmanlık talebi ile elektronik

ortamda beyanname verilmesi ve pişmanlık şartlarına uyulması halinde, bu beyanname üzerine tahakkuk eden vergi için de vergi ziyaı cezası kesilmeyecektir. Ancak, yukarıda belirtilen oranda pişmanlık zammı hesaplanacaktır. Ayrıca, beyannamenin süresinde verilmemesinden dolayı Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesi uyarınca işlem yapılacaktır. Bu kapsamda, beyannamenin kanuni süresinin sonundan başlayarak elektronik ortamda 30 gün içinde verilmesi halinde 1/10 oranında, bu sürenin dolmasını takip eden 30 gün içinde verilmesi halinde 1/5 oranında özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Kanunî süresi ve bunu takip eden birinci ve ikinci 30 günlük süreler geçtikten sonra verilmesi halinde ise mükerrer 355 inci maddede yazılı özel usulsüzlük cezası tam olarak kesilecektir.

Kanuni Süre İçinde Beyannamenin Verilmesinden Sonra Matrah ve/veya Vergiyi Artırıcı Mahiyette Verilen Düzeltme Beyannameleri İçin Cezalar

Elektronik ortamda verme zorunluluğu bulunmayan beyannamenin kanuni süresi içinde elden veya posta yoluyla verilmesinden sonra gerek kendiliğinden gerekse pişmanlık talebiyle verilip pişmanlık hükümlerinin ihlal edildiği elden veya posta yoluyla verilen matrah ve/veya vergiyi artırıcı mahiyetteki düzeltme beyannameleri için usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. Bu durumda, yalnızca ziyaa uğratılan verginin %50'si tutarında vergi ziyaı cezası kesilecektir. Öte yandan, pişmanlık zammı terkin edilerek, bunun yerine tahakkuk eden vergiye ilişkin Vergi Usul Kanununun 112 nci maddesi hükümleri çerçevesinde gecikme faizi hesaplanması gerektiği de tabiidir.

Elektronik ortamda verme zorunluluğu bulunan beyannamenin kanuni süresi içinde elektronik ortamda verilmesinden sonra gerek kendiliğinden gerekse pişmanlık talebiyle verilip pişmanlık hükümlerinin ihlal edildiği elektronik ortamda verilen matrah ve/veya vergiyi artırıcı mahiyetteki düzeltme beyannameleri için özel usulsüzlük cezası kesilmeyecektir. Bu durumda da yalnızca ziyaa uğratılan verginin %50'si tutarında vergi ziyaı cezası kesilecek; pişmanlık zammı terkin edilerek, bunun yerine tahakkuk eden vergiye ilişkin gecikme faizi hesaplanacaktır.

Elektronik ortamda verilmesi zorunlu olan ve kanunî süresi içerisinde elektronik ortamda verilmiş olan bir beyannameyle ilgili olarak, kanunî süresi geçtikten sonra gerek kendiliğinden gerekse de pişmanlık talepli olarak kâğıt ortamında matrah ve/veya vergiyi artırıcı mahiyette düzeltme beyannamesi verilmesi halinde ise bu mükellefler adına Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesinde yazılı özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır.

Kanuni Süresi İçinde Verilmeyip Bu Süre Geçtikten Sonra Elektronik Ortamda ya da Elden veya Posta Yoluyla Pişmanlık Talebi Olmaksızın Verilen Beyannamelerin Durumu

Kâğıt ortamında verilmesi gereken ve kanuni süresi içinde verilmeyen

beyannamelerin bu süre geçtikten sonra kendiliğinden elden veya

posta yoluyla vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilmesi durumunda ziyaa uğratılan verginin %50'si tutarında vergi ziyaı cezası ile birinci derece iki kat usulsüzlük cezası kıyaslanarak tutar itibarıyla ağır olanı kesilecektir.

Verilen beyannamede zarar beyanı veya mahsuplar gibi nedenlerle ödenecek verginin bulunmaması halinde, yalnızca birinci derece iki kat usulsüzlük cezası kesilecektir.

Elektronik ortamda verilmesi gereken ve kanuni süresi içinde verilmeyen beyannamelerin bu süre geçtikten sonra kendiliğinden elektronik ortamda vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilmesi durumunda ziyaa uğratılan verginin %50'si tutarında vergi ziyaı cezasının yanında özel usulsüzlük cezası da ayrıca kesilecektir. Özel usulsüzlük cezası Vergi Usul Kanununun mükerrer 355 inci maddesi uyarınca beyannamenin kanuni süresinin sonundan başlayarak elektronik ortamda 30 gün içinde verilmesi halinde 1/10 oranında, bu sürenin dolmasını takip eden 30 gün içinde verilmesi halinde 1/5 oranında kesilecektir. Kanunî süresi ve bunu takip eden birinci ve ikinci 30 günlük süreler geçtikten sonra verilmesi halinde ise mükerrer 355 inci maddede yazılı özel usulsüzlük cezası tam olarak kesilecektir. 

Pişmanlık Kapsamında Yapılan Kısmi Ödeme veya Tecil İmkanı

Vergi ve pişmanlık zammı ile ilgili olarak yapılan kısmi ödemeler kabul edilmez ve verilen 15 günlük süre içinde vergi aslı ve pişmanlık zammının tamamı ödenmez ise pişmanlık hükümleri ihlal edilmiş sayılır.

Ödenmesi gereken vergi aslı ve pişmanlık zammının tecil edilmesine imkân yoktur. Ancak, vergi aslının vadesi daha sonra gelecek taksitleri varsa bu taksitler için 6183 sayılı Kanuna göre tecil uygulaması yapılabilir.

Pişmanlık Talebiyle Verilen Beyannamelerde Matrah veya Ödenecek Vergi Olmaması

Pişmanlık talebiyle verilen beyannamelerde zarar beyanı veya mahsuplar gibi nedenlerle ödenecek verginin bulunmaması veya matraha ilişkin bilgilerin olmaması durumunda, pişmanlık talebi vergi dairesince kabul edilmez. Bununla birlikte, verginin haksız yere iadesine sebebiyet verilmesi nedeniyle vergi ziyaına neden olunması durumunda pişmanlıktan yararlanılabilir.

Pişmanlık talebinde bulunabilmek için vergi ziyaının meydana gelmiş olması ve buna bağlı olarak kesilecek vergi ziyaı cezasının olması gerekir.

Gelir İdaresi Başkanlığının İnternet sitesinde pişmanlık ve ıslah uygulaması ile ilgili rehber yayınlanmış olup bu rehberden yararlanılabilir.